Yeminli Mali Müşavirlik, Bağımsız Denetim, KDV İadesi İstanbul, Ankara, Gaziantep, Kahramanmaraş, Konya, Mersin
WRS Sirküleri[1] 497/2021/34
Tarih : 14.07.2021
Konu :ATİK Değerlerinin Artırılması
Yeniden Değerleme Yapabilecek Mükellefler Kimlerdir?
Tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan kollektif, adi komandit ve adi şirketler de dâhil olmak üzere;
- Ferdi işletme sahibi gelir vergisi mükellefleri ile
- Kurumlar vergisi mükellefleri
bilançolarına kayıtlı iktisadi kıymetlerini, Kanunda yazılı istisnalar dışında yeniden değerleme hakkına sahip bulunmaktadırlar.
Yeniden Değerleme Uygulamasından Kimler Faydalanamaz?
Aşağıda yer alan mükellefler, 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesine 7326 sayılı Kanunla eklenen yedinci fıkra hükümlerinden yararlanamaz:
a) Dar mükellefiyet esasında vergilendirilen mükellefler.
b) İşletme hesabı (zirai işletme hesabı dâhil) esasına göre defter tutan mükellefler.
c) Serbest meslek kazanç defteri tutan serbest meslek erbabı mükellefler.
ç) Finans ve bankacılık sektöründe faaliyet gösteren mükellefler.
d) Sigorta ve reasürans şirketleri.
e) Emeklilik şirketleri ve emeklilik yatırım fonları.
f) Münhasıran sürekli olarak işlenmiş altın, gümüş alım-satımı ve imali ile iştigal eden mükellefler.
g) Kendilerine, kayıtlarını Türk para birimi dışında başka bir para birimiyle tutmalarına izin verilen mükellefler.
Yeniden Değerlemeye Tabi Tutulabilecek İktisadi Kıymetler Nelerdir?
Yeniden değerleme uygulamasından;
“9/6/2021 tarihi itibarıyla aktife kayıtlı bulunan iktisadi kıymetler”
bakımından söz konusu fıkra uygulamasından yararlanılabilir.
Sat-Kirala-Geri Al Kapsamındaki İktisadi Kıymetler Yeniden Değerlenebilir mi?
Sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilen iktisadi kıymetler ile iktisadi kıymetlerin alım, satım ve inşa işleri ile devamlı olarak uğraşanların bu amaçla aktiflerinde kayıtlı bulunan emtia niteliğindeki kıymetler, bahse konu fıkra kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulamaz.
Kapsama giren işletmelerin kiralamaya konu ettikleri iktisadi kıymetler emtia niteliğinde bulunmadığından
“yeniden değerlemeye tabi”
tutulabilir.
Boş Arsa ve Araziler de Yeniden Değerlenebilir mi?
Yeniden değerlemeye tabi tutulacak taşınmazların, 213 sayılı Kanun uygulamasında amortismana tabi iktisadi kıymet mahiyetinde olması zorunluluğu bulunmadığından, müessese hükümlerinden faydalanmak isteyen mükelleflerce boş arazi ve arsalar da yeniden değerlemeye tabi tutulabilecektir.
Yeniden Değerlemeye Esas Değer Nasıl Hesaplanacak?
Yeniden değerleme, iktisadi kıymetlerin ve varsa bunlara ait amortismanların, 213 sayılı Kanunda yer alan değerleme hükümlerine göre tespit edilen ve 09.06.2021 tarihi itibarıyla
“yasal defter kayıtlarında yer alan değerleri”
üzerinden yapılır.
Amortisman Ayrılmamış Olması Halinde Yeniden Artırıma Tabi Tutulacak Değer Nasıl Hesaplanır?
İktisadi kıymetlerden amortismana tabi olanlar için amortismanın herhangi bir yılda eksik ayrılması veya hiç ayrılmamış olması durumunda, yeniden değerlemeye esas alınacak değer;
“bu amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılarak”
belirlenir.
Kredi Faizleri ile Kur Farkları Yeniden Değerleme Kapsamında Dikkate Alınabilir mi?
213 sayılı Vergi Usul Kanunu uyarınca
“maliyet bedeline intikal ettirilen giderler ile maliyet bedeline dâhil edilen kredi faizleri ve kur farkları”
yeniden değerleme kapsamına girmektedir.
Yeniden Değerleme Yapmak Zorunlu mudur?
Yeniden değerleme yapabileceği belirlenen mükelleflerin, yeniden değerleme yapması
“zorunlu olmayıp, bu karar mükelleflerin tercihine”
bırakılmıştır.
Bu kapsamda, dileyen mükellefler bilançolarında kayıtlı iktisadi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tutmayarak mevcut durumlarını muhafaza edebilirler.
Diğer taraftan; yeniden değerlemeye tabi tutulabilecek iktisadi kıymetlerin tamamı veya bir kısmı için bu uygulamadan yararlanılabilir.
Yeniden değerleme yapılabilecek süre
Yeniden değerleme uygulamasından yararlanma hakkına sahip mükelleflerin 09.06.2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan iktisadi kıymetler ve varsa bunlara ait amortismanlar esas alınmak suretiyle;
“31/12/2021 tarihine kadar”
yapılabilecektir.
Beyan ve Ödeme Ne Zaman Yapılacak?
Uygulamadan yararlanılması için 31.12.2021 tarihine kadar;
Yeniden değerleme işleminin yapılması,
Değer artışına ilişkin verginin de yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın son günü akşamına kadar beyan edilmesi gerekir.
Değer Artışına ait verginin üç eşit taksitte (ilk taksiti beyanname verme süresi içinde, izleyen taksitler sırasıyla beyanname verme süresini takip eden ikinci ve dördüncü ayda olmak üzere) ödenmesi zorunludur.
Değerlemeye İlişkin Beyanname Verildikten Sonra Yeniden Değerleme Beyanı Yapılabilir mi?
Beyanda bulunduktan sonra, anılan madde kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmak istenen ilave iktisadi kıymetler için;
“yukarıda açıklanan süre ve şartlara uymak kaydıyla”
ek beyanname verilmesi mümkündür.
Yeniden Değerleme Oranı Nedir?
Dikkate Alınacak Değerleme Oranları ilişkin açıklamalar aşağıda maddeler halinde yapılmıştır.
1) Uygulama kapsamında;
a) Daha önce yeniden değerleme yapılmamış iktisadi kıymetlere ilişkin yeniden değerleme işleminde, yeniden değerleme oranı olarak, 213 sayılı Kanunun mükerrer 298.maddesine göre enflasyon düzeltmesine tabi tutulan;
i- En son bilançoda yer alan iktisadi kıymetler ve bunların amortismanları için, 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesine 7326 sayılı Kanunla eklenen yedinci fıkranın yürürlüğe girdiği 9/6/2021 tarihinden bir önceki ay olan 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), söz konusu bilançonun ait olduğu tarihi takip eden aya (2005 yılı Ocak ayına) ilişkin Yİ-ÜFE değerine (114,83) bölünmesi ile bulunan oranın (666,79/114,83=5,80675),
ii- En son bilanço tarihinden sonra iktisap edilen iktisadi kıymetler ve bunların amortismanları için, 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), iktisadi kıymetin iktisap edildiği ayı izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oranın,
b) Daha önce yeniden değerleme yapılmış taşınmazlara ilişkin yeniden değerleme işleminde, yeniden değerleme oranı olarak, 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), 2018 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine (354,85) bölünmesi ile bulunan oranın (666,79/354,85=1,87907)
kullanılması gerekmektedir.
Ancak aşağıda sekiz ve dokuzuncu maddelerde açıklanan hükümler saklıdır.
2) 213 sayılı Kanunun mükerrer 298.maddesi uyarınca hesap dönemi takvim yılı olan mükellefler için son olarak 2004 takvim yılı itibarıyla enflasyon düzeltmesi yapılmıştır.
Bu durumda, Kanunun geçici 31 inci maddesi kapsamında ilk defa yeniden değerleme yapacak hesap dönemi takvim yılı olan mükellefler için 31/12/2004 tarihli bilançolarında yer alan iktisadi kıymetler ve bunların amortismanlarının düzeltilmesinde dikkate alınacak yeniden değerleme oranı, 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), 31/12/2004 tarihli bilançoyu takip eden ay olan 2005 yılı Ocak ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine (114,83) bölünmesi ile bulunan katsayı olacaktır (666,79/114,83=5,80675). Hazine ve Maliye Bakanlığınca özel hesap dönemi tayin edilen mükellefler açısından ilgili tarihlerin esas alınması suretiyle yeniden değerleme oranının hesaplanacağı tabiidir.
3) Enflasyon düzeltmesi yapılmış son bilanço tarihinden sonra iktisap edilen iktisadi kıymetler ve bunların amortismanlarının düzeltilmesinde dikkate alınacak yeniden değerleme oranı ise, 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), iktisadi kıymetin iktisap edildiği ayı izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan katsayı olacaktır.
4) Yapılacak değerleme işleminde kullanılacak yeniden değerleme oranlarının hesabında dikkate alınacak Yİ-ÜFE endeks değerleri Tebliğe ekli listede (EK 1) yer almaktadır. Yİ-ÜFE endeks değerlerine göre bulunacak ve yeniden değerlemeye esas olacak katsayının hesabında, kesirli (virgülden sonraki) kısım beş hane olarak dikkate alınacaktır.
5) Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlere ait birikmiş amortismanlar da söz konusu iktisadi kıymetlere uygulanan katsayı ile yeniden değerlemeye tabi tutulacaktır. Ancak bu maddenin sekiz ve dokuzuncu fıkrası hükümleri saklıdır.
6) 193 sayılı Kanunun 81 inci maddesinde sayılan devir ve tür değiştirme halleri ile 5520 sayılı Kanuna göre yapılan devir ve bölünme hallerinde, devrolunan veya bölünen işletmeler/şirketler tarafından iktisap edilen iktisadi kıymetlerin devralanlar tarafından yeniden değerlenmesinde kullanılacak yeniden değerleme oranının hesabında, söz konusu iktisadi kıymetlerin devir eden, tür değiştiren veya bölünen işletme/şirket tarafından iktisap edildiği tarihin esas alınması gerekmektedir.
7) Finansal kiralama yoluyla iktisap edilen ve mülkiyeti devredilmiş olan iktisadi kıymetlere ait yeniden değerleme oranının belirlenmesinde iktisap tarihi olarak, kiracının kullanma hakkını aktifleştirdiği tarih esas alınır.
8) 213 sayılı Kanun uyarınca maliyet bedeli ile değerlenen iktisadi kıymetlerin aktifleştirilmesinden sonra maliyet bedeline eklenen giderler ile maliyet bedeline dâhil edilen kredi faizleri ve kur farkları için parçalı yeniden değerleme yapılacak ve iktisadi kıymetlerin yeniden değerleme sonrası değeri bulunacaktır.
Buna göre, iktisadi kıymetlerin 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesine 7326 sayılı Kanunla eklenen yedinci fıkranın yürürlüğe girdiği 09.06.2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan maliyet bedeline dâhil edilen her bir maliyet unsurunun yeniden değerlemeye tabi tutulmasında, 09.06.2021 tarihinden bir önceki ay olan 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, ilgili maliyet unsurunun aktifleştirildiği ayı izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran dikkate alınacaktır.
Söz konusu iktisadi kıymetlere ait amortismanların yeniden değerlenmesinde ise yeniden değerlemeye esas alınan toplam amortisman rakamı içerisinde yer alan her bir maliyet unsuruna tekabül eden amortisman tutarı için ilgili maliyet unsurunun düzeltilmesinde kullanılan oran dikkate alınarak yeniden değerleme yapılacaktır.
Daha önce 213 sayılı Kanunun geçici 31.maddesi kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmuş yukarıda belirtilen kapsam dâhilindeki unsurların, yeniden değerlemeye tabi tutulmasında, maliyeti içerisinde yer aldıkları ilgili iktisadi kıymetin yeniden değerlemeye tabi tutulmasına bağlı olarak, daha önce yapılan söz konusu yeniden değerleme sonrası değerler ile 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, 2018 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran dikkate alınacaktır.
9) En son enflasyon düzeltmesi yapılan bilanço tarihinden sonra inşa edilerek aktifleştirilen binaların yeniden değerlemeye tabi tutulmasında, mükelleflerce bina maliyet bedeline dâhil edilen arsa payı bedeli ile diğer maliyet unsurları ayrıştırılmak sureti ile yeniden değerleme sonrası tutar hesaplanır.
Buna göre;
bu binaların yeniden değerleme sonrası değerlerinin hesaplanmasında, arsa payı için arsanın iktisap tarihine (arsa enflasyon düzeltmesi yapılmış en son bilanço tarihinden önce iktisap edilmiş ise enflasyon düzeltmesi yapılmış son bilanço tarihine) göre bulunacak yeniden değerleme oranı, diğer maliyet unsurları için ise binanın aktifleştirildiği tarihe göre bulunacak yeniden değerleme oranı dikkate alınacaktır. Bu binaların amortismanında kullanılacak yeniden değerleme oranı ise, binanın aktifleştirildiği tarihe göre bulunacaktır.
Söz konusu binaların aktifleştirilmesinden sonra 213 sayılı Kanunun 272 nci maddesi uyarınca bina maliyet bedeline eklenen giderler ile 163 ve 334 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri uyarınca maliyet bedeline dâhil edilen kredi faizleri ve kur farkları için ise bu maddenin sekizinci fıkrasında belirtilen şekilde yeniden değerleme sonrası tutarların hesaplanacağı tabidir.
Daha önce 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesi kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmuş yukarıda belirtilen kapsam dâhilindeki binaların, bu Tebliğ kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmasında, daha önce yapılan söz konusu yeniden değerleme sonrası değerler ile 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, 2018 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran dikkate alınacaktır. Geçici 31 inci madde kapsamında daha önce yapılan yeniden değerleme sonrasında, bina maliyetine intikal ettirilen giderler bakımından bu maddenin sekizinci fıkrasında belirtilen şekilde yeniden değerleme sonrası tutarlar hesaplanacaktır.
Ekonomik veya Faydalı Ömrünü Tamamlayan Kıymetler Artırılabilir mi?
Bu husus idari düzenlemeden önce tartışma konusuydu ve İdari düzenleme taslağında bulunmuyordu. Ancak taslak aşamasında eklenerek tartışma konusu ortadan kaldırılmıştır.
Buna göre;
Amortismana tabi olup faydalı ömür süresini tamamlayan iktisadi kıymetlerin
“yeniden değerleme uygulamasından yararlanmaları mümkün”
bulunmaktadır.
Ancak bu durumda, faydalı ömrü sona ermiş amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yeniden değerleme sonrasında bulunan değerleri üzerinden, daha önceki yıllarda ayrılmamış amortismanlara ilişkin olarak amortisman ayrılmasının söz konusu olamayacağı tabiidir.
Yeniden Değerleme Uygulaması Nasıl Yapılacak?
Kapsama giren iktisadi kıymetler ve varsa bunlara ait amortismanların;
- 213 sayılı Kanunda yer alan değerleme hükümlerine göre tespit edilen ve
- 06.2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerlerinin
yeniden değerleme oranı ile çarpılması suretiyle yapılan yeniden değerleme sonucunda, bilançonun aktifi, pasifinden daha yüksek bir değere ulaşmaktadır.
Yeniden değerleme sonucunda ortaya çıkan değer artışını hesaplamada Kanun net değer artışı usulünü benimsemiştir.
Net değer artışının hesaplanabilmesi için yeniden değerlemeye esas alınan ve 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerlerin yeniden değerlemeden önceki ve yeniden değerlemeye tabi tutulduktan sonraki tutarları dikkate alınarak hesaplanan net bilanço aktif değerlerinin tespiti gerekmektedir.
Net bilanço aktif değeri, iktisadi kıymetlerin bilançonun aktifine kaydedildikleri değerden, bunlar için ayrılmış olup bilançonun pasifinde gösterilen birikmiş amortismanlarının indirilmesi suretiyle bulunan tutarı ifade etmektedir.
Amortismanların yeniden değerlenmiş tutarlarının belirlenmesinde, amortismanın herhangi bir yılda yapılmamış olması durumunda amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılacaktır. Bu durumda değer artışı, iktisadi kıymetlerin yeniden değerlemeden önceki net bilanço aktif değerinin, yeniden değerleme oranı ile çarpımından sonra bulunacak net bilanço aktif değerinden indirilmesi suretiyle hesaplanacaktır.
Değer Artış Tutarları Nasıl Muhasebeleştirilecektir?
Yeniden değerleme neticesinde hesaplanan değer artışı, yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin her birine isabet eden değer artışları ayrıntılı olarak gösterilecek şekilde, bilançonun pasifinde özel bir fon hesabına alınacaktır.
Diğer taraftan;
Hazine ve Maliye Bakanlığınca tespit ve ilan edilen oranların tespitinde dikkate alınan faydalı ömür süresi tamamlanmamış amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yeniden değerleme sonrasında bulunan değerleri üzerinden amortisman ayrılmaya devam edilir.
Değer Artışının Vergilendirilmesinde Hangi Oran Belirlenmiştir?
1) Yapılan yeniden değerleme neticesinde hesaplanan ve pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarı üzerinden %2 oranında vergilendirilir.
Hesaplanan vergi, yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın son günü akşamına kadar gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilip, üç eşit taksitte (ilk taksiti beyanname verme süresi içinde, izleyen taksitler sırasıyla beyanname verme süresini takip eden ikinci ve dördüncü ayda olmak üzere) ödenir.
Beyan edilen tutarın tamamının ilk taksit ödeme süresi içerisinde ödenebilmesi mümkün olduğu gibi, ikinci ve üçüncü taksitlerin toplamının ikinci taksit ödeme süresi içerisinde ödenebilmesi de mümkündür.
Değer Artışı Vergisi Gider Yazılabilir mi?
Yüzde 2 oranında beyan edilen ve ödenen vergi; gelir ve kurumlar vergisinden mahsup edilmeyeceği gibi, gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak da dikkate alınamaz.
Beyan Edilen Verginin Zamanında Ödenmemesi?
Değer artışı üzerinden % 2 oranında hesaplanan verginin zamanında beyan edilmemesi veya tahakkuk eden verginin taksitlerinin sürelerinde ödenmemesi halinde yeniden değerleme hükümlerinden faydalanılamaz.
ÖRNEK 1:
Tam mükellefiyet esasında vergilendirilen, hesap dönemi takvim yılı olan (A) AŞ’nin 09.06.2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında maliyet bedeli 50.000.000 TL ve birikmiş amortismanı 30.250.000 TL olan ve 1991 yılından itibaren aktifinde yer alan binanın 2021 yılı Temmuz ayında bu Tebliğ kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulması halinde, yeniden değerlemeye ilişkin hesaplamalar aşağıdaki şekilde olacaktır.
Mükellef daha önce 2018 yılında 213 sayılı Kanunun geçici 31.maddesi uygulamasından yararlanmamıştır.
| Yeniden Değerleme Oranı | Yeniden Değerlemeye Esas Tutar | Yeniden Değerlenmiş Tutar | |
| Taşınmaz | (666,79/114,83=) 5,80675 | 50.000.000 | 290.337.500,00 |
| Bir.Amortisman | (666,79/114,83=) 5,80675 | 30.250.000 | 175.654.187,50 |
Değer artışının hesabında, yeniden değerleme öncesi ve sonrası net bilanço aktif değerleri olarak, Kanunun yürürlük tarihi (09.06.2021) itibarıyla binanın yasal defter kayıtlarında yer alan bedeli ile birikmiş amortismanları arasındaki ve bunların yeniden değerleme sonrası bulunan tutarları arasındaki fark tutarlar dikkate alınacaktır.
Bu kapsamda değer artışı, taşınmazın;
– Yeniden değerleme sonrası net bilanço aktif değerinden (290.337.500,00 – 175.654.187,50 = 114.683.312,50),
– Yeniden değerleme öncesi net bilanço aktif değerinin (50.000.000 – 30.250.000 = 19.750.000)
indirilmesi suretiyle hesaplanacak olup, örneğimizde (114.683.312,50 – 19.750.000=) 94.933.312,50 TL olarak gerçekleşecektir.
Yapılan yeniden değerleme sonrasında 94.933.312,50 TL değer artışı üzerinden %2 oranında hesaplanan 1.898.666,25 TL verginin kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın son günü (31/8/2021) akşamına kadar beyan edilip aynı sürede ilk taksiti (632.888,75 TL), 31/10/2021 tarihine kadar (bu tarih dâhil) ikinci taksiti ve 31/12/2021 tarihine kadar da (bu tarih dâhil) üçüncü taksiti ödenecektir.
Yukarıda gösterilen işlemlere ait muhasebe kayıtları ise aşağıdaki şekilde olacaktır.
| …/07/2021 | |||
| 252 Binalar | 240.337.500 | ||
| 257 Bir.Amortisman | 145.404.187,50 | ||
| 522 MDV Yeniden değerleme Artışları | 94.933.312,50 | ||
| 2021 yılı Temmuz Ayında Yapılan Yeniden Değerleme İşlemi | |||
| …/08/2021 | |||
| 770 Genel Yönetim Gideleri (KKEG) | 1.898.666,25 | ||
| 360 Ödenecek Vergi ve Fonlar | 1.898.666,25 | ||
| Vergi Tahakkuku | |||
| …/08/2021 | |||
| 360 Öden.Vergi ve Fonlar | 632.888,25 | ||
| 102 Bankalar | 632.888,25 | ||
| Yeniden Değerleme Artış Vergisi 1.Taksit Ödemesi | |||
Mükellef, yeniden değerlemeye tabi tuttuğu binayı yeni değeri üzerinden amortismana tabi tutabilecektir. Buna göre söz konusu binanın maliyet bedeli 290.337.500 TL’ye çıktığından, 2021 yılı ve müteakip yıllarda ayrılacak yıllık toplam amortisman tutarı da (290.337.500 x %2 =) 5.806.750 TL olacaktır.
2021 yılının ikinci geçici vergi döneminde de, söz konusu bina için aktifte kayıtlı yeniden değerleme öncesi değer üzerinden [(50.000.000 x %2) / 4 = 250.000] amortisman ayıran mükellef tarafından (213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesinin yedinci fıkrası gereğince, yeniden değerlemede, 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerler dikkate alınabileceğinden, 2021 yılının birinci geçici vergi dönemi için ayrılan amortisman tutarı yeniden değerlemeye tabi tutulmuş, ikinci geçici vergi dönemine ilişkin amortisman tutarı yeniden değerleme öncesindeki değer üzerinden hesaplanmıştır.);
– 2021 yılının üçüncü geçici vergi dönemi için gider olarak birikmiş amortisman tutarına dâhil edilecek tutar [(5.806.750 x ¾) – 1.451.687,50 (birinci geçici vergi dönemi) – 250.000 (ikinci geçici vergi dönemi) =] 2.653.375 TL,
– 2021 yılının dördüncü geçici vergi dönemi için gider olarak birikmiş amortisman tutarına dâhil edilecek ilave tutar ise (5.806.750 – 1.451.687,50 – 250.000 – 2.653.375 =) 1.451.687,50 TL olacak
ve böylece 2021 yılı üçüncü geçici vergi döneminde ayrılmış toplam amortisman tutarı 4.355.062,50 TL ve dördüncü geçici vergi döneminde ayrılmış toplam amortisman tutarı ise 5.806.750 TL olarak gerçekleşecektir.
ÖRNEK 2:
Tam mükellefiyet esasında vergilendirilen (B) A.Ş.’nin 15/8/2017 tarihinde KDV hariç 20.000.000 TL bedelle satın aldığı faydalı ömrü 10 yıl olan jeneratörün birikmiş amortisman tutarı 9/6/2021 tarihi itibarıyla 8.500.000 TL olup, söz konusu jeneratör 2021 yılı Ağustos ayında yeniden değerlemeye tabi tutulacak olursa yeniden değerlemeye ilişkin hesaplamalar aşağıdaki şekilde olacaktır.
| Yeniden Değerleme Oranı | Yeniden Değerlemeye Esas Tutar | Yeniden Değerlenmiş Tutar | |
| Jeneratör | (666,79/300,90=) 2,21598 | 20.000.000 | 44.319.600 |
| Bir.Amortisman | (666,79/300,90=) 2,21598 | 8.500.000 | 18.835.830 |
Bu durumda değer artışı;
– Yeniden değerleme sonrası net bilanço aktif değerinden (44.319.600 – 18.835.830 = 25.483.770),
– Yeniden değerleme öncesi net bilanço aktif değerinin (20.000.000 – 8.500.000 = 11.500.000)
indirilmesi suretiyle hesaplanacak olup, örneğimizde (25.483.770 – 11.500.000 =) 13.983.770 TL olarak gerçekleşecektir.
Yapılan yeniden değerleme sonrasında hesaplanan 13.983.770 TL değer artışı üzerinden %2 oranında hesaplanan 279.675,40 TL verginin 30/9/2021 tarihine kadar kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilip aynı sürede ilk taksiti (93.225,13 TL) ödenecektir.
İkinci ve üçüncü taksitler de sırasıyla 30/11/2021 ve 31/1/2022 tarihlerine kadar (bu tarihler dâhil) ödenecektir.
ÖRNEK 3:
Tam mükellefiyet esasında vergilendirilen (C) Ltd. Şti.’nin 2005 yılı Temmuz ayında 1.000.000 TL bedelle satın alarak idari faaliyetlerde kullandığı binanın 25/5/2018 tarihi itibarıyla birikmiş amortisman tutarı 265.000 TL’dir. Mükellefçe, 50 yıl faydalı ömür ve %2 amortisman oranı dikkate alınarak normal amortisman usulüne göre amortisman ayırılmaktadır.
a) Mükellef tarafından 2018 yılı Ağustos ayında söz konusu taşınmaz 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesi ve 500 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği çerçevesinde yeniden değerlemeye tabi tutulmuş olup, 2018 yılındaki söz konusu yeniden değerleme sonrası tutarlar aşağıdaki gibidir.
| Yeniden Değerleme Oranı | Yeniden Değerlemeye Esas Tutar | Yeniden Değerlenmiş Tutar | |
| Bina | (341,88/121,4=) 2,81614 | 1.000.000 | 2.816.140,00 |
| Bir.Amortisman | (341,88/121,4=) 2,81614 | 265.000 | 746.277,10 |
b) Mükellef, yeniden değerlemeye tabi tuttuğu taşınmazını yeni değeri üzerinden amortismana tabi tutmaya devam etmiştir. Buna göre söz konusu taşınmazın yeniden değerlenmiş maliyet bedeli 2.816.140 TL olarak hesaplandığından, 2018 yılı ve müteakip yıllarda ayrılacak yıllık amortisman tutarı da (2.816.140 x %2=) 56.322,80 TL olacaktır. 2018 yılı sonu itibarıyla (2018 dahil) birikmiş amortisman tutarı (746.277,10 + 5.000 + 23.161,40 + 14.080,70=) 788.519,20 TL’dir.
c) 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında söz konusu binanın maliyet bedeli 2.816.140 TL, birikmiş amortismanı (788.519,20 + 56.322,80 (2019 yılı amortisman tutarı) + 56.322,80 (2020 yılı amortisman tutarı) + 14.080,70 (2021 yılı birinci geçici vergi dönemi amortisman tutarı) =) 915.245,50 TL olarak yer almaktadır.
2021 yılının ikinci geçici vergi döneminde, söz konusu taşınmaz için aktifte kayıtlı değer üzerinden amortisman ayıran mükellef bu defa 7326 sayılı Kanunla 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesine eklenen yedinci fıkra ve bu Tebliğ kapsamında söz konusu taşınmazı 2021 yılının Eylül ayında yeniden değerlemek istemektedir. Bu durumda, 2021 yılı Mayıs ayı Yİ-ÜFE değerinin 2018 yılı Mayıs ayı Yİ-ÜFE değerine bölünmesi sonucu bulunacak olan oran (666,79/354,85=1,87907) yeniden değerlemede kullanılacaktır.
Buna göre, 2021 yılı Eylül ayında yapılacak yeniden değerleme ve değer artışı aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.
| Yeniden Değerleme Oranı | Yeniden Değerlemeye Esas Tutar | Yeniden Değerlenmiş Tutar | |
| Bina | (666,79/354,85=) 1,87907 | 2.816.140,00 | 5.291.724,19 |
| Bir.Amortisman | (666,79/354,85=) 1,87907 | 915.245,50* | 1.719.810,36 |
| * Her ne kadar yeniden değerlemenin yapıldığı tarihte birikmiş amortisman tutarı 929.326,20 TL olsa da yeniden değerlemede, 7326 sayılı Kanunun 11.maddesi ile 213 sayılı kanunun geçici 31.maddesine eklenen yedinci fıkranın yürürlüğr girdiği 09.06.2021 tarihi itibariyle yasal defterlerde kayıtlı amortisman tutarı olan 915.245,50 TL dikkate alınacaktır. | |||
Yeniden Değerleme Sonrası Net Bilanço Aktif Değeri (5.291.724,19 – 1.719.810,36 =) 3.571.913,83 TL
Yeniden Değerleme Öncesi Net Bilanço Aktif Değeri (2.816.140,00 – 915.245,50 =) 1.900.894,50 TL
Değer Artışı (3.571.913,83 – 1.900.894,50 =) 1.671.019,33 TL
Ödenmesi Gereken Vergi (1.671.019,33 x %2 =) 33.420,39 TL
Mükellef, yeniden değerlemeye tabi tuttuğu binayı yeni değeri üzerinden amortismana tabi tutabilecektir. Buna göre söz konusu binanın maliyet bedeli 5.291.724,19 TL’ye çıktığından, 2021 yılı ve müteakip yıllarda ayrılacak yıllık toplam amortisman tutarı da (5.291.724,19 x %2 =) 105.834,48 TL olacaktır.
Diğer taraftan, mükellefin üçüncü ve dördüncü geçici vergi dönemleri için ayırabileceği (birikmiş amortisman tutarına dâhil edebileceği) amortisman tutarları şu şekilde olacaktır:
– İkinci geçici vergi döneminde gider olarak birikmiş amortisman tutarına dâhil edilen tutar: [(2.816.140 x %2) / 4 =] 14.080,70 TL
– Üçüncü geçici vergi dönemi için gider olarak birikmiş amortisman tutarına dâhil edilebilecek tutar: [(105.834,48 x ¾) – 26.458,62 (birinci geçici vergi dönemi) – 14.080,70 (ikinci geçici vergi dönemi) =] 38.836,54 TL
– Dördüncü geçici vergi dönemi için gider olarak birikmiş amortisman tutarına dâhil edilebilecek tutar: (105.834,48 – 26.458,62 – 14.080,70 – 38.836,54 =) 26.458,62 TL.
ç) Söz konusu taşınmaz, yeniden değerleme sonrasında amortisman ayrılmaya devam olunarak 2023 yılı Ocak ayı içerisinde 5.000.000 TL bedelle satılmıştır. 2023 yılı Ocak ayında elden çıkarılan taşınmaza ilişkin ortaya çıkan kazanç şu şekilde hesaplanacaktır:
Satış Bedeli: 5.000.000,00 TL
Maliyet Bedeli (-): (5.291.724,19 TL)
Birikmiş Amortisman (+): 1.905.020,70 TL
Kar: 1.613.296,51 TL
Yukarıda gösterilen işlemlere ait muhasebe kayıtları ise aşağıdaki şekilde olacaktır.
| …/09/2021 | |||
| 252 Binalar | 2.475.584,19 | ||
| 257 Bir.Amortisman | 804.564,86 | ||
| 522 MDV Yeniden değerleme Artışları | 1.671.019,33 | ||
| 2021 yılı Eylül Ayında Yapılan Yeniden Değerleme İşlemi | |||
| …/10/2021 | |||
| 770 Genel Yönetim Gideleri (KKEG) | 33.420,39 | ||
| 360 Ödenecek Vergi ve Fonlar | 33.420,39 | ||
| Vergi Tahakkuku | |||
| …/08/2021 | |||
| 360 Öden.Vergi ve Fonlar | 11.140,13 | ||
| 102 Bankalar | 11.140,13 | ||
| Yeniden Değerleme Artış Vergisi 1.Taksit Ödemesi | |||
| …/01/2023 | |||
| 102 Bankalar | 5.000.000,00 | ||
| 257 Bir.Amortismanlar | 1.905.020,70 | ||
| 252 Binalar | 5.291.724,19 | ||
| 679 Diğer O.Dışı Gelir ve Karlar | 1.613.296,51 | ||
| Bina Satışı | |||
Özel Fon Hesabındaki Tutarlar Sermaye İlave Edilebilir mi?
Pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarının, mükellefler tarafından istenildiğinde sermayeye ilave edilmesi mümkün bulunmaktadır.
Özel Fon Hesabındaki Tutarlar İşletmeden Çekilebilir mi?
Söz konusu fonun sermayeye ilave edilme dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen kısmı, bu işlemin yapıldığı dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde gelir veya kurumlar vergisine tabi tutulur.
Tasfiye halinde de bu kapsamda işlem tesis edilir. Ancak, 193 sayılı Kanunun 81 inci maddesinde sayılan devir ve tür değiştirme halleri ile 5520 sayılı Kanuna göre yapılan devir ve bölünme hallerinde, fon hesabında yer alan tutarlar işletmeden çekilmiş veya başka bir hesaba nakledilmiş sayılmaz. Söz konusu fon hesabının tamamen veya kısmen devrolunduğu kurumlar için de birinci fıkra hükümleri geçerlidir.
Yeniden Değerlemeye Tabi Tutulan İktisadi Kıymetlerin Elden Çıkarılması Fon Hesabındaki Tutarların Durumu?
Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin satılması veya herhangi bir şekilde elden çıkarılması halinde, pasifte özel fon hesabında gösterilen değer artışı tutarları, satış kazancına dâhil edilmez. Bu durumda fon hesabı kayıtlarda kalmaya devam eder.
Yeniden Değerlenmiş Kıymetlerin Satılmadan Önce Enflasyon Düzeltmesi Kapsamına Girmesi?
Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin elden çıkarılmasından önce 213 sayılı Kanunun mükerrer 298.maddesi uyarınca enflasyon düzeltmesi yapılmasına ilişkin şartların oluşması halinde, pasifte özel bir fon hesabında tutulan değer artışı tutarları özsermayeden düşülmek suretiyle enflasyon düzeltmesi yapılır.
Fon hesabının sermayeye eklenmesi halinde de, bu tutar sermaye hesabından düşülerek anılan madde uyarınca enflasyon düzeltmesi yapılır.
Saygılarımızla
WRS imperium
[1] Sirküleri ile verilen bilgiler genel hatlarıyla bilgi ve fikir verme amaçlıdır. Profesyonel önerileri kapsamamaktadır. Müşavirlik hizmeti için WRS imperium’u arayabilirsiniz.
